摘要：為提高會計資訊的質量,加強增值稅的徵管,筆者提出應該在構建“財稅分流”的增值稅會計模式基礎上,適時制定《增值稅會計準則》,重構增值稅會計核算體系,細化增值稅會計處理,從而進一步規範增值稅會計核算。
關鍵詞：增值稅;會計核算;問題;對策
2006年2月15日財政部出臺了新的會計準則體系,在38項具體會計準則中,增值稅會計核算僅在《存貨》、《金融資產確認與計量》、《固定資產》、《收入》、《非貨幣資產交換》等準則中稍作說
明,並未作出專門而詳細的規定。這導致我國增值稅會計的現狀是“暫行條例決定補充規定,補充規定規範會計行為”,同目前我國“會計準則規範會計行為”的要求明顯不符,在實際會計處理中也帶來了一系列的問題。
一、當前我國增值稅會計核算存在的問題
(一)“應交稅費——應交增值稅”科目的設定不盡合理
“應交稅費——應交增值稅”科目反映核算的內容不盡明晰,使會計核算難於理解。增值稅的進項稅額是企業由買方負擔、可以進行抵扣的增值稅,是企業付出的款項;銷項稅額是企業作為商品生產者或勞務提供者代稅務機關向購買方收取的款項,二者性質不同,現將二者置於“應交稅費—應交增值稅”科目中核算,而導致該科目常出現借方餘額,難以理解借方餘額的經濟實質。同時再設定“應交稅費—未交增值稅”科目核算應交上期的增值稅,將有關增值稅的會計資訊分別在兩個科目中加以反映;再則,“出口退稅”退的是企業已經承擔的進項稅額,理應抵減其進項稅額,但企業在辦理完出口退稅手續後,對其進行的會計處理卻貸記“應交稅費—應交增值稅”科目,似乎反映應交增值稅的增加①。
(二)增值稅會計資訊的揭示不符合會計報表的內在規律
現行增值稅會計核算資訊主要通過編制應交增值稅明細表和增值稅納稅申報表以及資產負債表的“應交稅費”專案予以揭示。這使得增值稅會計資訊的揭示不符合會計報表的內在規律。1.在資產負債表中,據增值稅會計內涵,企業購進貨物所含的進項稅額事實上就是企業資金的耗費佔用,其在未抵扣前應作為企業流動資產在資產負債表上予以揭示,而現行的會計處理是“待抵扣進項稅”,作為“未交稅金”的抵減專案,直接衝減企業負債,這違背了“報表揭示必須與財務概念結構保持一致”的要求,導致資產負債表的財務資訊失真,有悖報表列示明晰性的要求。2.在利潤表中,由於增值稅不作為費用進入利潤表,企業獲取利潤的過程無法完整再現,導致報表使用者無法確知增值稅對本期損益的影響程度及企業的實際增值稅稅負。當前“價稅分離”模式下的利潤表將增值稅遊離在損益表之外,這割裂了增值稅與利潤的關係,違背了“充分揭示”的原則要求。3.在應交增值稅明細表和增值稅納稅中報表中,沒有詳細列示未按規定取得專用發票的進項稅額、未按規定保管專用發票的進項稅額和銷售方開具的專用發票不符合規定而不允許抵扣的進項稅額,且應交增值稅明細表中未單獨反映收取價外費用和視同銷售的銷項稅額,這種報表的結構和內容,不便於稅務機關對納稅人的監管,也不便於有關方面對企業財務活動的瞭解。
(三)各會計主體間資訊缺乏可比性
現行價稅分離的增值稅會計核算造成各個會計主體之間的資訊缺乏可比性。1.同一企業不同時期的會計資訊缺乏可比性。自增值稅在我國實施以來,增值稅的稅率和徵收率相對固定,但是對出口退稅率的調整卻經常進行,按照現行會計處理方法,出口企業的`出口商品退稅率與徵稅率的差異導致的不予退稅的進項稅額應計入出口貨物的銷售成本,隨著出口退稅率的經常調整,即使在出口貨物同一售價情況下,這部分按徵稅率與退稅率的差額計算的不予免徵和抵扣的稅額都會有差異,就會導致企業的各項銷售成本缺乏可比性。2.同一企業對同一經濟業務會因是否計算增值稅而採取不同的會計處理,導致資訊不可比。如果企業在購進存貨時按規定取得了增值稅專用發票,其存貨成本則不包括付出的進項稅額;如果企業在購進存貨時沒有取得增值稅專用發票或者該發票未獲認證通過,其存貨成本中就包括付出的增值稅進項稅額,使得同一企業的存貨成本可能不具備可比性。3.就增值稅納稅人和非增值稅納稅人而言,徵收增值稅的工商企業,其會計報表中的主營業務收入、主營業務成本、營業稅金及附加以及存貨類賬戶均不含增值稅;而徵收營業稅的非生產性服務企業,其會計報表中的這些賬戶卻都含營業稅,口徑的不同嚴重影響了兩類企業會計報表的可比性,也使得兩類會計報表的合併缺乏合理的基礎。