【關鍵詞】 股票增值權激勵計劃; 用度計量方法; 會計處理
股票增值權的計量及其會計處理應按現行準則中的《股份支付》準則規範進行。在股票增值權數目及其公允價值同時發生變化時,可行權日及之後這一階段用度的計量及其會計處理是一個難點。目前很多書及文章中先容股票增值權用度的計量及其會計處理方法不夠具體,造成讀者理解的困難。本文從不同角度具體先容股票增值權用度的計量及其會計處理方法。
一、股票增值權計劃的激勵特點
股票增值權激勵計劃是目前上市公司採取的三種主要股權激勵方式之一,是指公司授予激勵物件的一種權利,假如公司股價上升,激勵物件可通過行權獲得相應數目的股價升值收益,激勵物件不用為行權付出現金,行權後獲得現金或等值的公司股票。與之相類似的一種激勵方式是虛擬股票,虛擬股票也是以企業股票為參照物,並不真正涉及股票的贈予或買賣,而只是以股價的漲跌作為一種衡量手段對激勵物件進行激勵的一種股權激勵方式。企業授予激勵物件一定數目的“虛擬股票”,激勵物件可以據此享有這部分企業股票的分紅權和股價的升值收益,但是對企業股票沒有所有權,不能行使股東的表決權,也不能轉讓和出售,當獲贈物件離開企業時,相應的權利自動失效。虛擬股票的發放不會影響企業的股本和股權結構,但企業會因此發生現金流出,特別是當股價大幅度上漲時,企業可能面臨巨大的支付壓力,虛擬股票在高科技企業如IT業中採用較多,如“上海貝嶺”和“銀河科技”等。可見,股票增值權與虛擬股票的區別在於,前者只賦予激勵物件獲取增值的權利,而不是整個虛擬股份的價值,而後者享有股票的分紅權和股價的升值收益。目前我國上市公司中採用股票增值權激勵計劃的一般是現金流充裕的企業,如“廣州國光”、“招商銀行”、“中石化”和“三毛派神”等,這些企業採取的股票增值權激勵計劃都是以現金為結算方式的。
二、用度的計量方法及其會計處理
《股份支付》準則將股份支付業務的借方確以為用度或本錢,貸方視支付方式確以為權益或負債。股票增值權激勵計劃是以現金結算的股份支付方式,其貸方確以為負債,用度按企業承擔負債的公允價值計量。不同環節股票增值權激勵計劃的用度計量及其會計處理方法具體先容如下。
(一)授予日用度的計量及其會計處理
除了立即可行權的股份支付外,無論權益結算的股份支付或者現金結算的股份支付,企業在授予日均不做會計處理。授予後立即可行權的以現金結算的股票增值權激勵計劃,是企業假定已經取得了職工所提供的服務,不要求職工完成一段時間的服務就有權享有該部分基於股份的現金款項。因此,企業應立即確認所取得的服務以及相應產生的負債。授予後立即可行權的以現金結算的股票增值權,企業應當在授予日以企業承擔負債的公允價值計進相關本錢或用度,相應增加負債。具體來說,企業應當按照授予日股票增值權的公允價值,借記“治理用度”、“生產本錢”、“製造用度”、“在建工程”等科目,貸記“應付職工薪酬”科目。
實務中,企業承擔負債的公允價值不能直接取得,是以股票增值權為基礎計量的,而作為職工股權激勵計劃的股票增值權一般是不答應在市場上自由轉讓的,即不存在活躍的市場,其公允價值不能以公然市場價格為基礎計量,只能採用期權定價模型等估值技術進行確定。需要留意的是授予日後立即可行權的股票增值權的公允價值因沒有等待期而不存在貨幣時間價值,每份股票增值權的公允價值與其內在價值相等,是標的股票市場價格與行權價格的差額。另外,在會計處理方面,假如全部或部分權益工具未被行權而失效或作廢,應在行權有效期截止日將其從“應付職工薪酬”轉進未分配利潤,不衝減已確認的本錢用度。授予日後立即可行權的情況在實務中較為少見。