對投資準則中有關問題的探討

提要：為了規範對外投資的核算和相關資訊的披露，我國財政部於1998年6月24日釋出了一項具體會計準則———《會計準則———投資》，在2001年1月18日又作了修訂，該項準則對規範投資的核算起到了十分重要的作用，但筆者認為其中還存在一些，本文就此提出一些膚淺的意見以供商榷，如關於投資成本的確定，債券的投資成本中對於購買分期付息債券時價款中所含的未到期利息是否應包含在內；長期債券投資的相關費用是應該計入“財務費用”還是應計入“投資收益”；長期投資減值準備計提的標準和數額的確定；長期股權投資的成本法核算中關於清算性損益的界定等。本文就以上幾個方面的問題展開探討。 　　投資是指企業為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益而將資產讓渡給其他企業所獲得的另一項資產。近些年來我國證券市場的為企業創造了良好的投資渠道和投資環境，與此同時，稅法也對企業投資所得提出了納稅上的要求。為了規範投資的會計核算和相關資訊的披露，我國財政部於1998年6月24日釋出了一項具體會計準則—《企業會計準則—投資》（以下簡稱投資準則），並在1999年1月1日起暫在上市公司施行；在實施了兩年後，2001年1月18日根據在執行過程中出現的一些問題對其中一些方面作了修訂，經修訂後的投資準則自2001年1月1日起暫在股份有限公司施行。該項準則對於規範投資業務的核算起到了十分重要的作用，但是在過程中筆者發現該準則中仍然存在著一些問題，本文擬就以下幾個問題展開探討。　　一、關於投資成本的確定　　投資準則中規定：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續費等相關費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領取的現金股利，或已到付息期但尚未領取的債券利息，應作為應收專案單獨核算。”　　上述規定對於股票投資的核算以及在發行日和付息日購進的債券不會出現什麼問題，但是對於發行日後至到期日前這段時間購進的債券的核算就會出現問題，請看以下的例子。　　例：某公司2001年6月1日以銀行存款525000元購入A公司當年1月1日發行的面值為500000元的三年期公司債券，該債券年利率為12%，每年1月1日與7月1日各付息一次。　　上例若按上述投資準則規定相應的賬務處理為：　　1.假設為短期投資，則應作分錄：　　借：短期投資—債券投資525000　　　　貸：銀行存款525000　　2.假設為長期投資，則應作分錄：　　借：長期債權投資—債券投資（面值）500000　　　　—債券投資（應計利息）25000　　　　貸：銀行存款525000　　上述處理從投資準則字面，應是無可爭議的，但筆者認為這種處理不符合實質重於形式的原則。企業所支付的全部價款中包含的利息25000元，在一個月後（2001年7月1日）就可以收回，其本質上屬於應收利息流動資產，卻計入“短期投資（或長期投資）”賬戶與其他手續費、溢折價等專案相混淆，其理由不外乎是受到利息按期的外在形式的結果。此種做法對於短期投資還有些道理，因為短期投資不一定持有到期，有可能在2001年7月1日前就轉讓收回投資了，所以這25000元有可能不是以利息的形式收回的。但是對於長期投資而言上述處理方法顯然不太合理因此，筆者認為在購買長期債券時正確的做法應該是：　　借：長期債權投資—債券投資（面值）500000　　　　應收利息25000　　　　貸：銀行存款525000　　根據以上分析，“投資準則”中關於初始投資成本確定的表述應更正為：“初始投資成本是指取得投資時實際支付的全部價款，包括稅金、手續費等相關費用。但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領取的現金股利，或長期債權投資—債券投資尚未領取的債券利息，應作為應收專案單獨核算。”這樣，使債券的應收利息，服從其實質，而不以是否到付息期的外在形式為標誌，遵循了實質重於形式原則。　　二、關於長期債券投資相關費用的核算