獨立審計職業風險探討

審計學家莫茨和夏拉夫在《審計結構》一書中曾指出：“作為一種職業，審計應對所有依靠其工作的人承擔責任。審計只有接受這些責任，才能確立它作為一種職業的地位。”西方民間審計界也有一句相似的諺語：社會公眾是註冊師唯一的委託人。這說明註冊會計師要面向全社會承擔審計責任，審計責任越大，審計風險越大。樹立風險意識，強化風險治理，既是對社會負責，也是對自身負責。　　隨著近些年來註冊會計師事業的迅速，改革開放的深進和法制建設的加強，我國的環境和環境都發生了很大的變化，各種法律法規在逐步完善，公眾的法律意識也在逐步進步。特別是深圳原野公司事件、長城機電公司事件、海南新華事件三大審計案件的審理使人們對獨立審計職員的法律責任有了深刻的熟悉，標誌著我國獨立審計行業進進了訴訟，探討審計風險也就成為近些年來理論界的熱門話題。但是大多數文章在討論審計風險時一般只是侷限於專案審計風險，或者是把專案審計風險與審計風險等同起來，對此筆者不敢苟同。筆者以為，獨立審計風險不僅要從專案審計風險進手來，而且還要兼顧審計環境對審計職業風險的。　　一、審計風險的含義與分類　　審計是一項需要依據和知識進行判定的經濟活動，當然就存在判定不正確並引起嚴重後果的可能性。由於審計風險的客觀存在，審計職員只能努力降低風險及其可能的損失，而不能試圖消滅風險。對於審計風險的含義，理論界有不同的看法。　　國際審計準則第6號《風險評估和內部控制》中指出，審計風險是指審計師對含有重要錯誤的財務報表表示不恰當意見的可能性。《美國審計準則說明書》第47號（SAS47）中指出，審計風險是審計師無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正意見的可能性。SAS47號中定義的審計風險加進了“無意地”一詞，排除了審計師有意地發表錯誤意見的可能性質，以為審計師有意地發表錯誤意見事實上是一種欺詐行為。而國際審計準則以為審計師有意無意發表錯誤意見均屬於審計風險。　　註冊會計師協會在1996底公佈了第二批獨立審計準則，其中《獨立審計具體準則第9號—內部控制和審計風險》第三條對審計風險定義如下：　　“審計風險，是指會計報表存在重大錯報或漏報，而註冊會計師審計後發表不恰當的審計意見的可能性。審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險。”我國註冊會計師協會對審計風險的定義與國際審計準則中定義的審計風險含義基本相同，將所有註冊會計師發表不恰當意見的可能性均以為是審計風險。　　根據審計風險影響範圍大小不同可以把審計風險分為審計職業風險和審計專案風險。審計職業風險是指可能對審計職業界的生存和發展帶來不利影響的各種環境因素總和。具體包括以下兩個方面：（1）巨集觀經濟環境風險。在我國主要表現為法律風險和不正當競爭風險。例如，跨地區執業經常受到地方保護主義干擾；會計主體舞弊得不到應有的懲罰；個別審計職員違反職業道德得不到及時的處罰等等。（2）客戶經營風險是指由於客戶經營失敗而導致審計職員***承擔連帶責任的風險。當客戶由於經營不善而破產倒閉時，失意的投資者和債權人為了挽回損失，就會千方百計地尋求有賠償能力的連帶者進行賠償，因此註冊會計師經常是訴訟的主要目標。自20世紀60年代以來，美國審計職業界固然改進了審計技術和，也頒發和制定了一系列的審計準則以應付外部訴訟風險，但控告審計職員的訴訟案仍急劇增加。，在我國審計職員由於客戶經營失敗受起訴的案件並未幾見，但是，隨著社會公眾對審計職員法律責任的熟悉加深，對審計職員期看進步，這種風險會越來越大。因此，在接受委託時，仔細判定分析委託人的持續經營能力是非常重要的，應該理性地拒盡財務狀況不良客戶的委託。對於審計組織來說，審計職業風險屬於不可控制的風險，只能採取規避的方法來減少。　　審計專案風險是指審計職員對某一個被審計單位存在重大錯報或漏報的財務報表發表不恰當審計意見的可能性，即現行審計準則中所定義的審計風險。這種風險存在於單獨審計專案中，其風險的承受者是具體執行審計的會計師事務所及其審計職員。審計專案風險可以通過具體制定審計計劃，收集充分的審計證據等方法來控制。　　審計職業風險與審計專案風險二者之間存在著密切的聯絡：審計職業風險通過審計專案風險表現出來，審計專案風險加大了審計職業風險。限於篇幅，本文只對審計職業風險的成因及其對策進行探討。