所得稅會計相關問題探析

隨著經營範圍的擴大，所得稅處理的不同，對所得稅會計會產生重要。會計制度與稅法在收益、費用或損失的確認和計量原則方面的不同，而導致按照會計制度的稅前會計利潤與按照稅法規定計算的應稅所得之間存在差異，企業繳納所得稅時需要進行納稅調整。　　一、會計核算對所得稅的影響　　（一）計提減值準備對所得稅的影響　　1.計提資產減值準備對當期所得稅費用的影響。會計制度及相關準則規定，企業應當定期或者至少於每年年度終了。對各項資產進行全面檢查，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。提取的各項資產減值準備計入當期損益，在計算當期利潤總額時扣除。稅法規定，除按年末應收賬款餘額的5%.計提的壞賬準備允許稅前扣除外，按會計方法計提的壞賬準備，大於稅法規定允許稅前扣除的壞賬準備之間的差異，以及企業計提的其他各種資產減值準備，均不允許從當期應納稅所得額中扣除，應作為當期產生的可抵減時間性差異，當期進行納稅調增，計算應納稅所得額。　　2.計提資產減值準備後對以後各期折舊等的影響及其對當期所得稅費用的影響。會計制度及相關準則規定，固定資產、無形資產計提減值準備後，應當按照計提減值準備後的賬面價值及尚可使用壽命或尚可使用年限（含預計淨殘值等的變更，下同）重新計算確定折舊額或攤銷額。稅法規定，企業已提取減值準備的固定資產、無形資產，如果申報納稅時已調增應納稅所得額，可按提取減值準備前的賬面價值確定可扣除的折舊額或攤銷額。按會計制度及相關準則規定，固定資產、無形資產計提減值準備後，計提減值準備後的資產賬面價值減少，但尚可使用年限也有可能縮短。因此，可能出現兩種情況：一是固定資產、無形資產計提減值準備後重新確定的折舊額或攤銷額，小於稅法允許可在應納稅所得額中抵扣的折舊額或攤銷額的差額，作為轉回的可抵減時間性差異，應當從企業的當期利潤總額中減去後，計算出企業當期應納稅所得額；二是固定資產、無形資產計提減值準備後重新確定的折舊額或攤銷額的差額，作為產生的可抵減時間性差異，應當在企業的利潤總額中加上後，計算出企業當期應納稅所得額。　　3.已計提減值準備的轉回及其對當期所得稅費用的影響。對於已計提減值準備的各項資產，因價值恢復產生的納稅調整金額為：價值恢復當期按照會計制度及相關準則規定計入損益的金額，作為前期產生的可抵減時間性差異的轉回，進行納稅調減，計算出企業當期應納稅所得額。　　4.企業處置已計提減值準備的資產對當期所得稅費用的影響。根據會計制度及相關準則規定，企業處置已計提減值準備的各項資產確定的處置損益計人當期損益。根據稅法規定，企業已提取減值、跌價或壞賬準備的資產，如果申報納稅時已調增應納稅所得額，轉讓處置有關資產而轉回的減值準備，應允許企業進行納稅調整，即轉回的減值準備部分不計人應納稅所得額。另外，資產發生永久性減值及資產減值準備發生重大會計差錯，對當期所得稅費用的影響不作詳細說明。　　（二）股權投資業務對所得稅的影響　　1.對外投資時的所得稅調整。根據《企業會計制度》和投資準則的規定，用貨幣性資產對外投資時，其人賬價值不包括已宣告但尚未發放的現金股利和已到期但尚未支付的利息。而稅法上確認對外投資成本時不扣除“已宣告但尚未發放的現金股利”和“已到期但尚未支付的利息”。由此形成的差異屬於永久性差異。在用非貨幣性資產對外投資時，會計上按非貨幣性資產的賬面價值作為對外投資的成本。而國家稅務總局《關於企業股權投資業務若干所得稅的通知》規定：企業以經營活動的部分非貨幣性資產向股份有限公司配購股票，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項業務進行所得稅處理，並按規定計算確認資產轉讓所得或損失。同時又規定，上述轉讓所得如數額較大，在一個納稅年度內確認收入並繳納所得稅確有困難的，報經稅務機關批准可作為遞延所得，在投資交易發生當期隨後不超過5個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得額中。由此形成的差異屬於應納稅時間性差異。　　2.股權投資差額的所得稅調整。根據《企業會計制度》和投資準則的.規定，如果投資企業的初始投資成本大於應享有的被投資企業所有者權益，則將其差額作為股權投資差額在一定期限內進行攤銷；反之，應將其作為資本公積。而《國家稅務總局關於企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》卻規定，企業股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或清算處理股權投資的收入扣除股權投資成本後的餘額，應併入企業的應納稅所得額，依法繳納所得稅。由此形成的差異應歸屬於可遞減時間性差異。　　3.投資收益的所得稅調整。稅法對投資收益的確認以收付實現製作為基本準則。因此，持有期間會計上確認的投資收益可能是收益也可能是損失，而稅法上確認的投資收益只會是收益而不會是損失。同時，會計上確認的投資收益是被投資企…業接受投資後所實現的利潤中投資方應分享的金額，投資方所收到的被投資企業動用接受投資前的利潤派發的股利作投資成本的收回。稅法上確認的投資收益並不考慮其資金來源，只要是收到股利都作收益處理。除了本專案外，其他股權投資收益所引起的會計和稅法之間的差異都是時間性差異。同時，為了保證國家財政收入並避免重複徵稅，稅法規定，投資方從被投資方分回的稅後利潤，如投資方企業的所得稅稅率低於被投資企業，不再退還所得稅；反之，投資方分回的稅後利潤應按兩者稅率之差補繳所得稅。　　4.長期投資減值準備的所得稅調整。根據國家稅務總局國稅發（2000）84號檔案規定，在應納稅所得額時，存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金不得扣除。而《企業制度》和投資準則都有規定，企業應對長期投資的賬面價值定期或者至少於每年年度終了時逐項進行檢查，如果可收回金額低於投資的賬面價值，應當提取減值準備，由此形成的差異當歸屬於時間性差異。　　5.投資收回的所得稅調整。此處的投資收回是指投資期滿收回投資或提前轉讓。當投資期滿收回投資時，如果收回的是貨幣資金，則與投資賬面價值的差異就是收益或損失；如果收回的既有貨幣資金，也有實物資產，則在會計上不確認損益；當企業提前將投資轉讓時，轉讓收入與賬面價值的差異計人當期損益。而稅法規定，企業在收回投資時，如果收回實物資產，應視為從被投資企業分得貨幣，然後從市場上按公允價值購入實物資產。因此，在稅法上收回投資時必然有投資收益或損失。同時稅法規定，收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以後納稅年度結轉扣除。