摘要：隨著企業競爭環境不斷變化，傳統的戰略管理會計的研究方法已經不能適應現代企業管理的需要，必須考慮成本動因對戰略管理會計的影響。研究發現，從戰略管理會計目標、成本指標評價方法、戰略成本動因分析的內容等維度入手，可以極大地豐富戰略管理會計的研究方法，對建立戰略管理會計定量指標體系起建設性作用。
關鍵詞：戰略管理會計；成本動因；成本指標評價
２１世紀以來，成本動因已經成為戰略管理會計研究的重點問題。成本動因分析是戰略管理會計分析程式的第三個層面，成本動因分析是源於作業成本計算而衍生出來的一種分析方法。實踐證明成本動因分析有效地消除了傳統管理會計的第一個缺陷，即管理會計不再被侷限為財務會計的“附屬品”，而是從更獨立的視角觀察和分析問題，走出一條基於成本動因的戰略管理會計研究之路。［１］筆者擬將成本動因分析與戰略管理會計相結合，結合戰略管理會計目標、成本指標評價方法、戰略成本動因分析的主要內容和降低成本的意義等四個方面的內容，進行論述分析。
一、基於成本動因的戰略管理會計目標
由整體與部分的辯證關係原理可知，整體是由部分構成的，關鍵部分的功能及其變化甚至對整體的功能起決定性的作用。因此，戰略管理會計的目標對戰略管理會計整體的塑造也有著不可替代的意義。這種起主導意義的目標，它是引導戰略管理會計的航標，戰略管理會計的目標可以分為基本目標和具體目標兩個方面。［２］筆者認為基於成本動因的戰略管理會計的基本目標是壓減不合理成本，賺取利潤，維持企業的可持續發展。這個目標比提高企業核心競爭力目標更具有可操作性，更能體現戰略管理會計的本質特徵。企業的生產經營管理深入到基層作業水平，形成成本作業管理是“科學管理之父”泰羅先生所提倡的，基於這一理論，企業管理深入到基層作業水平，可以從源頭遏制企業成本的過快上漲，大幅度地消除沒必要的耗費，為企業節約物料、人力和資本方面的成本，同時儘可能提高其從消費者收回的價值，並形成迴圈，周而復始，以達到企業有效提高生產效率和經濟效益的目的。［３］基於成本動因的戰略管理會計的具體指標是體現會計本質屬性的目標，這種目標不僅包括財務成本指標，更包含有助於實現企業戰略目標決策的非財務指標。
二、成本指標評價方法
成本指標評價作為財務指標評價的一個重要環節有著不可替代的作用。財務指標評價主要是通過資產負債表、利潤表、現金流量表，分別反映企業的財務狀況、盈虧狀態和現金流量的變化。成本指標評價是構建起在財務指標評價的基礎上，運用成本分析的方法，構建起成本評價指標體系，其中所列的成本分析法下的戰略管理會計定量指標評價如表１。［４］表１中成本指標體系分別從全部產品、單位產品和可比產品三個維度反映了成本分析在戰略管理會計中的具體運用，形成了成本降低額、成本降低率、單位產品材料費用、可比產品降低率等８個基本指標。通過這一評價體系的建立，我們可以運用成本分析的方法，來深入闡明一個企業的產品在整個行業中的地位及發展前景，同其他企業之間的比較優勢和成本優勢，從戰略管理的角度系統評價企業經營成果的優劣、財務狀況的好壞等，使企業經管理者成為王充所說的“高瞻覽者”，而不做“井底之蛙”。
三、戰略成本動因分析的內容
戰略成本動因分析是針對特定的企業分析其成本動因，通過分析企業成本態勢的基本因素，為企業的經營決策提供參考的分析方法。由於各類企業都有不同的特點，戰略性成本動因也各有不同。因此，清晰地辨別每項經濟活動的成本動因，可為改善企業經營活動提供強有力的支撐。下面從五個方面研究控制戰略成本動因的內容：（一）規模經濟規模經濟，指在提高科技水平的前提下生產能力趨於擴大，使長期平均成本出現逐漸下降的情形。一般來說，規模經濟所產生的這種效應是經濟外部性的一種體現。規模經濟對戰略成本管理起作用的因素主要來自兩個方面：內在原因和外在原因，對應的是內部規模經濟和外部規模經濟。（二）經驗曲線經驗曲線是指企業生產某種產品數量增加，通過量的積累引起成本的不斷下降並呈現出某種下降的規律。經驗曲線反映出在企業的`經營管理中工人的熟練度、專業化分工和資源配比的改變都可以用汲取經驗的方法來改進效率、降低成本。（三）縱向一體化縱向一體化揭示了企業為提高其利潤水平，需要向更廣的領域開展業務，朝著產業價值鏈兩端延伸，滲透到供應層和銷售層。企業可以通過成本動因分析，對縱向整合的結果進行評估，確定採用何種整合策略。以成本來衡量，當成本上升時則需要調整整合策略。（四）地理區位選擇地理區位的選擇對於企業節約成本具有至關重要的作用。如果企業將廠址選擇在較為偏僻的邊遠地區，既不是原料產地也不是銷售地，企業生產經營將產生大額運輸成本。因此，企業地理區位的選擇是重要的結構性成本動因，企業在戰略管理中必須重視地理區位的選擇。（五）投入資源成本怎樣在保證質量的情況下實現質量成本最低一直是企業戰略管理會計中的一個核心問題，強化企業在行業中對資源的話語權，增強與供應商討價還價的能力，積極探索降低投入資源成本的方法。這項成本動因要求企業從資金迴圈的所有環節控制成本，在保證質量的情況下，在整個企業中樹立質量成本意識。
四、降低成本對戰略管理會計的意義
將成本動因的相關方法運用到企業的戰略管理會計中，可以對企業的產出、盈利、產品價格和生產規模都產生積極影響，主要包含以下三個方面：（一）降低成本可以增加企業盈利當銷量和價格一定時，成本與盈利存在著相互消長的關係，即成本提高盈利相應減少；反之成本降低，盈利就相應增加。而企業的根本目的就是為了賺取利潤，企業利潤總額的增加有利於實現企業的戰略目標，改善企業的資金狀況，完善企業的資源配置。（二）降低成本可以使消費者受益成本是制定產品價格的重要依據。一個企業要想提高產品的市場佔有率，增加產品的銷量，就必須尋找降低產品成本的途徑。只有成本降低了，價格才有下降的可能，才能讓利於消費者。在企業的戰略管理中，大多數需求價格彈性大的商品多屬於可替代品，如果能夠實現可替代品的成本降低，將使得企業產品競爭力大增，也能惠及所有消費者。（三）降低成本可擴大生產規模一般情況下，如果一件產品的成本非常高，產量一般都比較小，如果能夠不斷降低該產品成本，則產品產量也能隨之擴大。為了實現規模經濟效益，必須研究降低成本的途徑。
參考文獻：
［１］白勝．中國企業實施戰略管理會計的成熟度及內容分析［Ｊ］．商業研究，２００７（４）．
［２］黃珍文．基於核心競爭力的戰略管理會計研究［Ｊ］．企業經濟，２００６（１０）．
［３］餘緒纓．簡論《孫子兵法》在“戰略管理會計”中的應用［Ｊ］．會計研究，１９９７（１２）．
［４］王穎，殷筱琴．企業實施戰略管理會計的績效評價體系探析［Ｊ］．商業研究，２００５（５）．
［５］劉濤，顏曉．淺析戰略管理會計系統分析程式［Ｊ］．經濟與管理，２００４（１１）．