會計處理五
股權分置改革是通過非流通股股東以一定形式向流通股股東支付對價，獲得流通權，從而實現全流通。會計上爭議最多的是非流通股股東支付對價是計入費用還是資產，以及相關賬務如何處理的問題。歸納起來大體有五種處理方法。
方法一：一次性計入當期損益，在損益表上反映。將支付對價作為一種費用性支出，借記“投資收益”或“營業外支出”科目，貸記“現金”或“長期股權投資”等科目。
方法二：不計入損益，也不計入資產，而是繞過損益表，從資產負債表右邊走，直接衝減所有者權益。這種方法下，根據金額大小，依次借記“資本公積”、“盈餘公積”和“未分配利潤”等所有者權益科目。
方法三：不計入當期損益，計入資產，從資產負債表左邊走。這其中又有三種方式：一是計入“長期股權投資（投資差額）”科目，並按準則規定的股權投資差額攤銷辦法逐年攤銷；二是計入“遞延資產-股權分置對價支出”科目，不進行攤銷，等到以後股權轉讓時，對該科目按比例部分或全額結轉，作為股權轉讓成本的一部分，股權全部轉讓後，該科目餘額結轉為零；三是計入“長期待攤費用”科目，在一定期限內予以攤銷完畢，並在資產負債表上與長期投資分開列示。
方法四：方法二和三結合使用。即先衝減上市公司發行流通股時非流通股股東賬面形成的“資本公積-股權投資準備”，不足衝減的差額則計入資產負債表左邊，按方法三處理。
方法五：不做賬務處理，在報表附註中予以披露。該方法對送現金不適用，僅適用於送股或送權證。
到底上述哪種方法最為合理呢？筆者認為，要理清股權分置改革涉及的會計處理，必須正確認識股權分置改革的性質，並考慮我國股權分置改革制度背景和投資會計準則的演變。
首先，我國股權分置制度使得上市公司流通股發行價相對較高，但可以自由流通，而非流通股認購價格相對較低，但不具有流通權。在股權分置討論中，經常有“讓利”或“補償”等提法，這些提法給人感覺非流通股送現金或送股是資源的白白流出。正是基於這種思想，有人主張將送現金或送股一次記入損益，減少當期利潤。事實上，非流通股股東向流通股股東支付對價，雖然從形式上看放棄了部分股份或現金，但其利益非但沒有減少，相反獲得流通權後可能還會實現財富大幅度增值。目前已基本達成共識的是，流通股是含權（流通權）並且流通權是有價值的，非流通股股東要想獲得流通權，必須與流通股股東協商同意，按一定價格購買流通權。因此，非流通股股東送股、送現金或送權證都是為購買流通權而支付的一種對價，購買的流通權價值則附加到原先持有的非流通股股票上了。
以送現金為例，非流通股獲得流通權後的價值會獲得提升，所送現金支出預計可以從未來的股票流通中獲得補償，因此具有未來利益，符合資產的特徵。雖然送現金後，非流通股股東的持股數和持股比例沒有發生變化，但該項長期股權投資的特性已發生改變，由原來的非流通股票變為可流通股票，現金支出可視為對原有投資的追加。比方說，對固定資產進行改建，功能有了明顯提高，改建支出應計入固定資產的賬面價值。同樣道理，非流通股股東購買流通權的對價支出，上應作為一種資本性支出。所以，在股權分置改革中的會計處理必須堅持的第一個原則是：非流通股股東向流通股股東支付的.對價應視為一種追加投資，不應直接計入損益。