一、問題的提出
百多年來，雖然審計的根本目標沒有發生重大變化，但審計環境卻發生了很大的變化。註冊會計師為了實現審計目標，一直隨著審計環境的變化調整著審計方法。審計方法從賬項基礎審計、制度基礎審計發展到風險導向審計，都是註冊會計師為了適應審計環境的變化而做出的調整。現代審計實際上始終是圍繞著會計師提高效益與降低風險兩方面的考慮來發展的。早期的審計所面對的公司賬務比較簡單，會計師還可以負擔詳細審計的成本。而隨著公司規模的擴張、業務種類的增加、業務性質的日趨複雜，詳細審計的時間成本已經變得讓會計師無法承擔，會計師必須尋找一種在時間成本可以承擔的前提下，能夠有效控制風險的審計手段。面對控制時間成本和控制審計風險這對看似矛盾的要求，不同的會計師事務所找到了不同的解決方案。
二、風險導向審計內涵辨析：傳統與現代之比較
廈門大學吳水澎教授認為，所謂風險導向審計，是指審計人員在審計過程中自始至終都以企業風險分析評估為導向，根據量化的分析水平排定審計專案優先次序，依據風險確定審計範圍與重點，對企業的風險管理、內部控制和治理程式進行評價，進而提出建設性意見和建議，協助企業管理風險，實現企業價值增值的審計活動。由此看來，風險導向審計是指註冊會計師通過對被審計單位進行風險職業判斷，評價被審計單位的風險控制，確定剩餘風險，執行追加審計程式，將剩餘風險降低到可接受水平。其內在思想是：任何審計業務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內。或者，通過內部控制測試等方法，確定風險最高的環節與部門，以便重點審計。
(一)與傳統審計方法相比，現代風險導向審計有助於提高審計質量，更適應全球經濟發展形勢對審計的要求
(二)現代風險導向審計能更有效地分配審計資源
風險導向審計具有以下特點：1.風險導向審計提供了一種既能保持審計效果，又能提高審計效率的新思路。2.風險導向審計具有雙重披露模式的特點，不僅要確定公允性，還要證實可信性，即被審計單位是否存在影響財務報表使用者分析和決策的重大舞弊和錯報。3.風險導向審計方法有利於審計人員全面認識被審計單位。4.風險導向審計方法有助於合理確定重要性水平。現代風險導向審計是審計發展的必然趨勢。科學地運用風險導向審計就是指在對企業環境和經營活動進行全面分析的基礎上，制定審計策略，運用審計風險模型，積極而有效地採用分析性審計程式，以規避風險，提高審計效率。風險導向審計模式在具體運用過程中，具有很多與傳統審計模式不同的特性，這些特性必將對完善我國審計技術方法2014年註冊會計師考試指導大綱解讀備考指導課件講義模擬試題歷年真題起到積極的作用。
三、風險導向審計問題分析
(一)成本與效益配比性差
會計師事務所執行風險導向審計模式後，普遍增加了審計工作量和審計成本，但審計收費卻沒有得到同步增加。
(二)識別和評估重大錯報風險的程式流於形式，無法鑑別出風險點
註冊會計師在識別和評估重大錯報風險的過程中，由於審計人員經驗不足和時間緊迫，以及會計師事務所在行業資料庫建設、各種統計資料和分析報告收集方面的欠缺，導致該評估程式的執行缺乏目的性，存在為了完成審計程式而完成的現象。
(三)識別的重大錯報風險無法與實質性程式相聯絡
由於沒有建立一套科學的審計模型和規程，註冊會計師在設計實質性程式時，很大部分沒有確立審計目標與認定的對應關係表，沒有針對評估的認定層次及重大錯報風險，按照既定的審計模型和規程來設計控制測試的性質、時間和範圍，在設計細節性測試時亦沒有考慮樣本量及選樣方法的有效性。
(四)面對舞弊導致的重大錯報風險程式缺乏針對性和有效性
註冊會計師在實施評估和識別舞弊導致的重大錯報風險程式時，很少有從舞弊的動機和壓力、機會和藉口入手進行評估，亦沒有重點關注最容易發生舞弊的幾個方面。在無法識別舞弊導致的重大錯報風險的情況下，更談不上有應對舞弊導致的重大錯報風險的措施。
(五)審計發現的內控弱點可能產生的錯報風險沒有進行重新評估
(六)控制測試形式化，導致無法鑑別內控弱點
在實施控制測試過程中，註冊會計師大部分沒有書面記錄針對瞭解的被審計單位內部控制情況而確定的控制測試審計策略，控制測試程式在識別特徵的記錄、樣本量的選取和測試的方法上均存在一定程度的不完善，未能就控制在相關期間或時點的執行有效性獲取充分、適當的審計證據。
四、對策研究
(一)借鑑國際經驗，積極開展風險導向審計準則和方法的研究國際審計與見證準則委員會通過修訂審計風險模型，強調從巨集觀上了解被審計單位及其環境。國際內部審計協會的《內部審計實務標準》，內容較為全面，自始至終都貫穿著風險審計的主導思想，可資借鑑。
(二)加強風險導向審計的資訊系統建設，逐步建立客戶分類服務體系會計師事務所可考慮建立與客戶內外經營環境尤其是與行業相關的資訊資料庫，為註冊會計師進行被審計單位的風險評估提供及時、必要的資訊，減少其收集相關資訊的時間成本。同時，風險導向審計中需要實施大量分析性測試程式，事務所可開發便於各種資料加工、分析的軟體，註冊會計師可利用軟體對資料進行快速檢驗、核對、計算和比較，提高審計效率。在現代風險導向審計準則下，對客戶的外部環境和內部因素的.分析與風險判斷需要註冊會計師對客戶所在行業和性質有充分了解，行業分類服務越來越成為必要。
(三)利用客戶持續跟蹤制度降低風險在新審計準則實施以前，國內大部分會計師事務所對審計業務的實施往往僅集中在審計報告出具之前的一到三個月，審計業務一結束，即很少繼續關注客戶及其環境的變化，直到下一次審計業務開始。在新準則風險導向審計方法下，重大錯報風險的評估工作均需在審計期間完成，時間和人員方面的壓力通常會影響風險導向審計的質量。
(四)改進審計人員的專業知識結構，培養審計人員的職業素養，提高職業判斷力現有審計人員專業結構不合理，基本上都是財會專業，在經營管理方面有所欠缺，無法適應現代審計發展的要求。應結合企業生產技術的特點，增加具備經濟學和企業管理學知識的專家以及其他專業人員，包括專案控制專家、風險管理專家、公司治理專家和資訊系統專家，以組成有各方面綜合能力的審計專案組，逐步改善審計隊伍的專業結構，使審計人員的專業結構趨向合理。
(五)加強註冊會計師的職業道德教育風險導向審計準則在很多方面都需要註冊會計師的專業判斷。註冊會計師除了具備判斷所需的專業知識外，其是否在執業過程中堅持勤勉盡責、保持合理的職業懷疑態度和應有的關注，對風險導向審計的效果至關重要。
(六)會計師事務所應建立審計資料庫，儘可能地藉助專家的工作我國會計師事務所目前普遍缺乏資料庫，審計人員無法判斷企業經營的合理性，以致於中天勤的審計人員無法判斷銀廣廈的二氧化碳專案的利潤情況。而且，我國準則中雖然規定了利用專家的工作，但審計實務卻很少採用。
(七)繼續推行法律體系的演進與變革，完善準則體系必須建立起一套完備、健全的法律規範體系，法令的制度與配合必然更能帶動一種新方法的運作和發展，對於風險導向審計也是如此。
五、結語
現代風險導向審計符合現代審計目標多樣化的要求，縮小了審計期望差距，突破了會計資訊系統的侷限，風險導向的思想體現了審計活動目的與手段的統一，制度層面與技術層面的統一。從西方已開發國家審計職業的發展規律看，經濟發展要求審計職業同步發展。審計會促進經濟的發展，經濟發達的地區，勢必對審計業務需求旺盛，因而註冊會計師的經濟與法律責任隨之增加，職業風險加大，客觀上有開展風險導向審計的基礎。市場經濟和經濟全球化趨勢使企業的經營環境越來越難以預測，面臨的不確定性與多變性大為增加，經營風險相應增大。市場經濟的高度不確定性使人們對審計的期望值不斷提高，而風險導向審計正好適應了公眾對審計期望值不斷提高的要求。風險導向審計在我國仍處於起步階段，風險管理又迫切需要內部審計的參與，因此，完善我國內部審計、積極推進內部審計在風險管理中的應用，已成為我國內部審計發展的重要課題。
【參考文獻】
〔1〕吳水澎，陳漢文，邵賢弟.論改進我國企業內部控制——由“亞細亞”失敗引發的思考〔J〕.會計研究，2000，(9).
〔2〕薛祖雲.會計資訊市場與資訊管制〔M〕.廣州：暨南大學出版社，2002.
〔3〕陳少華.內部會計控制〔M〕.廈門：廈門大學出版社，2004.
〔4〕王光遠.制度基礎審計學:審計測試、審計風險、審計決策〔M〕.湖北科學技術出版社，1992.
〔5〕陳漢文.審計〔M〕.廈門：廈門大學出版社，2004.
〔6〕劉金星.我國經濟責任審計問題評析與對策研究〔J〕.中國審計，2007，(8).
〔7〕陳毓圭.對風險導向審計方法的由來及其發展的認識〔J〕.會計研究，2004，(2).
〔8〕劉峰，許菲.風險導向型審計法律風險審計質量——兼論“五大”在我國審計市場的行為〔J〕.會計研究，2002，(2).