合併會計準則對會計資訊質量的影響分析

摘要：在國際上對企業合併問題趨向於完全取消權益集合法時，我國新發布的《企業會計準則20號——企業合併》，卻保留了購買法和權益集合法並存的格局。本文通過對購買法和權益集合法會計處理差異的比較，對新合併會計準則的影響進行分析與評價。　　一、合併會計方法的發展歷程　　（一）合併會計概述我國企業合併準則將合併定義為：將兩個或者兩個以上單獨的企業合併形成一個報告主體的交易或事項，即兩個或兩個以上彼此獨立的企業的聯合，或一家企業通過購買權益性證券、資產、簽訂協議或其他方式取得對另一家或幾家企業的控制權的行為。從長遠來看，企業通過合併可以在不加劇競爭的前提下迅速實現擴張，大幅度地節約擴張的成本，提高長期獲利能力以及融資能力，合併方和被合併方通過企業合併可以享受稅收上的好處。在會計實務中，記錄企業合併的會計方法通常有購買法、權益集合法和新實體法。由於新實體法既要確定子公司的公允價值，又要確定母公司的公允價值，操作上的困難導致其只適用於符合條件的創立合併，而不適用於母子公司獨立法定實體合併會計報表的編制。企業合併會計中最常用的兩種方法是購買法和權益集合法。國際會計準則對購買法的定義：企業合併是一個企業為換取對另一個企業淨資產和經營活動的控制權而轉讓資產、承擔債務或發行股票的交易。國際會計準則對權益集合法的定義：企業合併是參與合併企業的股東聯合控制他們全部或實際上是全部的淨資產和經營活動，以便共同對合並後的實體分享利益和分擔風險。　　（二）合併會計方法的國際發展歷程權益集合法和購買法伴隨著美國20世紀40年代末期出現的併購浪潮應運而生。權益集合法是國際上最早使用的合併會計方法，美國開創了實務上運用權益集合法的先河。其中第一個關於企業合併的權威性公告，是1950年由美國註冊會計師協會所屬會計程式委員會發布的第40號會計研究公告“企業合併”。由於權益集合法對主並企業的財務報表產生了諸如快速提高企業當期的收益，迅速實現擴張等有利的影響，20世紀60年代，美國出現了濫用權益法的局面。1970年，美國註冊會計師協會下屬的會計原則委員會發布的第16號意見書“企業合併”，對權益集合法的使用提出了多項的限制性條件，以此來應對各界對濫用權益集合法的批評。自此意見書生效後，權益集合法的濫用得到了有效的遏制，此後英國和國際會計準則委員會等，對權益集合法的採用也都規定了極為嚴格的條件。自20世紀40年代末期至90年代末期是購買法和權益法混用的時期，雖然世界各國在合併會計問題上尚未形成統一的國際慣例，但是購買法已經被世界絕大多數國家認同，其逐漸成為國際上流行的合併會計方法，世界上一些主要已開發國家，如美國、加拿大、英國、德國，法國等基本上都採用購買法。各國合併會計方法在對權益集合法的採用與否以及運用條件上存在著較大差異。直至1999年，FASB在FASBl41“企業合併”中明確規定從2001年6月開始，美國所有的企業一律採用購買法合併，從此，權益集合法在美國結束了其半個世紀的歷史。2002年，國際會計準則理事會宣告，所有的企業均按購買法進行合併，取消了原來的權益集合法。現在越來越多的跨國上市公司執行國際會計準則。2002年，歐盟盧森堡部長會議簽署協議，再次要求在歐洲股票交易所上市的公司在2005年以前採用國際會計準則，權益集合法在世界範圍內得到廣泛的認可和運用。　　（三）我國合併會計方法的發展歷程企業合併會計準則未出臺之前，我國頒佈的關於企業合併的會計規定主要有《合併報表暫行條例規定》、《企業兼併有關會計處理問題暫行規定》。1995年釋出的《合併報表暫行條例規定》要求我國採用簡易的購買法。1997年釋出的《企業兼併有關會計處理問題暫行規定》要求我國對吸收合併、創立合併的會計處理採取標準的購買法，這一規定明確了企業合併是雙方的交易行為，能較好地反映投資行為與市場評估價之間的關係。以上規定均沒有涉及換股合併的會計處理。1999年清華同方股份公司採用股權交換的方式吸收合併魯穎電子股份公司，是我國首起以換股方式完成的合併，經證監會批准，合併會計處理方法採用了權益集合法。此後，又有新潮實業、正虹飼料、華光陶瓷、大眾科創等上市公司的換股合併均採用了權益集合法，另外，2004年TCL集團採用了權益集合法完成對TCL通訊吸收合併實現整體上市。財政部2006年正式對外發布《企業合併準則20——企業合併》，企業合併準則規定：對於同一控制下的企業合併採用權益集合法，對於非同一控制下的企業合併採用購買法。