關鍵詞:資產屬性;計量模式;關係
1資產的定義及屬性
資產的概念是會計學最重要的概念,現行的準則定義是指企業過去的交易或者事項形成,由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。它具有以下特徵:(1)資產預期會給企業帶來經濟利益;(2)資產應為企業擁有或者控制的資源;(3)資產是由企業過去的交易或者事項形成的。
從歷史的發展來看,資產的定義主要有四種觀點。
1.1未消逝成本觀
未消逝成本觀是對資產性質的早期描述。美國著名會計學家佩頓和利特爾頓在《公司會計準則導論》(an introduction to corporate standard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認為:“成本可以分為兩部分,其中已經消耗的成本為費用,未耗用的成本為資產”。也就是說,他們認為資產是營業或生產要素獲得以後尚未達到營業成本和費用階段的那部分餘額,是成本中未消逝的那部分餘額。顯然,這種觀點同歷史成本會計模式是密不可分的。它著重從會計計量的角度來定義資產,強調了資產取得與生產耗費之間的聯絡。
1.2借方餘額觀
資產定義的借方餘額觀是由美國會計師協會(美國執業會計師協會的前身)所屬的會計名詞委員會在其頒佈的第1號《會計名詞》(1953)中提出來的。該公告認為:“資產是由借方餘額所體現的某種東西。這一借方餘額是按照公認會計原則或規則從結平的各賬戶中結轉過來的,前提是這一借方餘額不是負值。作為資產,它代表的或者是一種財產權利,或者是所取得的價值,有的則是為取得財產權利或為將來取得財產而發生的費用支出”。這一認識的基本特徵是將資產視為借方餘額的體現物。據此,不僅借方餘額所體現的應收賬款、存貨、裝置、廠房等要確認為資產,而且由借方餘額所體現的遞延費用等專案也可以確認為資產。顯然,這種觀點只是從會計結賬技術的角度來理解資產,很難說是在描述資產的性質。
1.3經濟資源觀
經濟資源觀是關於資產定義的頗具影響的一種觀點。1957年,美國會計學會發表的《公司財務報表所依恃的會計和報表準則》中明確指出:“資產是一個特定會計主體從事經營所需的經濟資源,是可以用於或有益於未來經營的服務潛能總量”。對資產的這一認識,第一次明確地將資產與經濟資源相聯絡,雖然它並未正面提到無形資產的內容,但這一定義至少可能將無形資產包納其中。另外,它也明確了資產與特定會計主體之間的關係,即特定會計主體能夠藉助資產業從事未來經營。1970年,美國會計準則委員會在其釋出的第4號公告中提出了一個資產定義:“資產是按照公認會計原則確認和計量的`企業經濟資源,資產也包括某些雖不是資源但按照公認會計原則確認和計量的遞延費用”。這一定義雖然明確指出資產的實質是經濟資源,接受了“經濟資源”這一新認識,但它卻認為,經濟資源應否視為資產,取決於公認會計原則的確認和計量標準,這就把資產的實質與資產的確認和計量之間的主從關係顛倒了。
1.4未來經濟利益觀
目前比較流行的資產定義體現了未來經濟利益觀的觀點。1962年,穆尼茨(moonitaz)與斯普勞斯(use)在《會計研究論叢》第3號——《企業普遍適用的會計準則》這一文獻中明確提出:“資產是預期的未來經濟利益,這種經濟利益已經由企業通過現在或過去的交易獲得。”現在的美國財務會計準則委員會(fasb)在《財務會計概念公告》第6號(sfac no.6)中提出:“資產是可能的未來經濟利益,它是特定個體從已經發生的交易或事項中所取得或加以控制的。”