所謂合併報表審計，是指註冊會計師依法接受委託，按照獨立審計準則的要求，對被審計單位的合併會計報表實施必要的審計程式，獲取充分、適當的審計證據，並對合並會計報表發表審計意見。隨著我國市場的，規模越來越大，走團體化發展道路的越來越多。依據我國相關、法規的規定，很多團體公司應該編制合併會計報表。因而，在註冊會計師眼前就存在一個題目——如何進行合併會計報表審計。從近年合併會計報表審計來看，在規範其審計程式與等方面還存在著諸多難點，並且有部分會計師事務所和註冊會計師對此題目還熟悉不足。從某種程度上講，我國合併會計報表審計的實務操縱還處在探索階段。因此，本文擬結合《獨立審計實務公告第5號——合併會計報表審計的特殊考慮》，就合併會計報表審計的基本操縱思路作以探討，以饗同仁。
二、合併會計報表審計的基本操縱思路
註冊會計師在執行合併會計報表審計時，可以參照個別會計報表審計的基本程式，在遵循獨立審計準則的同時，應分別在審計計劃階段、實施階段和審計報告階段對合並會計報表審計有所特殊考慮，現簡述如下：
（－）制定審計計劃時的特殊考慮
1．註冊會計師在制定審計計劃時，應當對合並會計報表編制的相關事項進行調查，與客戶進行溝通。其主要包括：合併會計報表的編制範圍；團體內公司間的股權關係；團體內公司交易的頻率、性質及規模；母公司和子公司會計核算組織形式和會計政策；母公司和子公司適用的相關財務會計法規；子公司的行業性質及特殊的會計政策和稅收政策；其他重要事項。這裡所講合併會計報表的合併範圍是指母公司應將其直接控制、間接控制、直接和間接控制。共同控制以及達到實質上控制的所有境內外子公司都應納進合併範圍。但已關停並轉或已宣告破產等子公司可以不納進合併範圍。團體內公司股權關係是指團體內公司之間直接控制關係、間接控制關係、直接和間接控制關係以及共同控制關係，尤其應留意的是團體內公司之間是否存在交叉控股、託管、承包等關係。假如存在，編制合併會計報表時應作特殊考慮。團體內公司之間交易的頻率、性質及規模將會合並抵銷分錄的調整。另外，在編制合併會計報表時，母公司應同一母、子公司會計政策。假如母、子公司相關政策不一致時，母公司應對子公司政策作相應公道的調整，以利於合併會計報表的編制。
2．註冊會計師在制定審計計劃
時，應重點考慮：審計範圍、重點會計題目及重點審計領域、審計風險及重要性水平的評估、對木同子公司的審計謀略、審計小組的組成和職員分工及其組織協調等因素。
註冊會計師在確立合併會計報表審計範圍時，應當遵循獨立審計準則的有關要求，並著重考慮子公司在企業團體中的重要程度、子公司所處的環境以及是否利用其他註冊會計師工作，公道確定對不同子公司的審計謀略。
註冊會計師應當根據合併會計報表的編制政策，母公司和子公司所採用的會計政策，合併範圍的變動情況，母公司和子公司的內部控制，團體內公司之間交易頻率、性質、規模等事項的實際發生情況等公道確定合併會計報表重點會計題目及重點審計領域。
註冊會計師在評估合併會計報表審計風險及重要性水平時，應公道地進行專業判定，並重點考慮以下因素：
其一，母公司和子公司各賬戶餘額或各類交易的性質及錯報、漏報的可能性；其二，母公司和子公司的營業收
進、淨利潤、資產總額和淨資產在企業團體中所佔的比重。
（二）實施審計程式時的特殊考慮
註冊會計師在實施合併會計報表審計程式時，應當根據獨立審計準則的要求，審查合併會計報表的合併範圍是否符合有關規定，並在審計合併範圍內的母公司和子公司個別會計報表基礎上，對被審計單位的合併工作底稿、抵銷分錄和其他合併資料進行重點審計。在審計謀略上可以結合採用性複核的方法進行。