合併會計報表中難點抵銷專案的處理

一、編制合併資產負債表的主要難點抵銷處理專案（一）母公司對子公司股權投資專案與子公司所有者權益專案　　首先，原來發生業務分別在母、子公司的處理以及個別會計報表的反映。母公司對子公司的股權投資，在母公司反映為資產（如銀行存款等）的減少，長期股權投資的增加，而子公司接受這一投資時則反映為資產和實收資本同時增加。但是，從集團整體來看，該項股權投資並不會引起整個企業集團的資產、負債和所有者權益的增減變動，因此，在編制合併會計報表時應當在母公司和子公司個別會計報表資料簡單相加的基礎上，將母公司對子公司股權投資專案與子公司所有者權益專案予以抵銷。其次，應當區分母公司對子公司投資情況編制以下抵銷分錄。　　1.在全資子公司情況下，抵銷分錄為：　　借：子公司所有者權益（具體專案）　　　　貸：長期股權投資（母公司對子公司）　　　　　　合併價差（或借方）　　[例1]假定2004年A公司對B公司投資100萬元，使B公司成為A公司的全資子公司。B公司的註冊資本金為100萬元，當年實現淨利潤100萬元，提取盈餘公積15萬元，未分配利潤85萬元。　　分析：在年末，母公司A的個別資產負債表上“長期股權投資”金額為200萬元（假定除B公司外沒有其他投資）。那麼，年末編制合併報表的抵銷分錄為：　　借：實收資本　　1000000　　　　盈餘公積　　150000　　　　未分配利潤　　850000　　　　　　貸：長期股權投資　　2000000　　[例2]沿用例1資料，假定A公司對B公司的投資為120萬元，B公司的註冊資本金為100萬元，其他資料不變。　　分析：在年末，B公司實收資本100萬元，資本公積20萬元，盈餘公積15萬元，未分配利潤85萬元。母公司A長期股權投資（成本）100萬元，長期股權投資（股權投資差額）20萬元，分10年攤銷。第一年後，母公司A的長期股權投資賬面價值為118萬元，當年B公司實現淨利潤為100萬元，因此A公司的長期股權投資變為218萬元。合併報表抵銷分錄如下：　　借：實收資本　　1000000　　　　盈餘公積　　150000　　　　資本公積　　200000　　　　未分配利潤　　850000　　　　貸：長期股權投資　　2180000　　　　　　合併價差　　20000　　2.在非全資子公司情況下，抵銷分錄為：　　借：子公司所有者權益（具體專案）　　　　貸：長期股權投資（母公司對子公司）　　　　　　少數股東權益　　　　　　合併價差（或借方）　　[例3]C公司的註冊資本金為100萬元，A公司對C投資90萬元，佔80％的股份。B公司投資30萬元，佔20％的股份。第一年末，C公司實現淨利潤100萬元，按15％提取盈餘公積。　　分析：在年末C公司個別會計報表中，實收資本100萬元，資本公積20萬元，盈餘公積15萬元，未分配利潤85萬元。A公司股權投資成本為80萬元，股權投資差額年攤銷1萬元（10÷10），年末A的長期股權投資賬面價值為169萬元（89 100×80％）。注意，這裡的C公司與B公司是不能抵銷的，只能是恢復。A公司與C公司是可以抵銷的，抵銷處理時：　　借：實收資本　　1000000　　　　盈餘公積　　150000　　　　資本公積　　200000　　　　未分配利潤　　850000　　　　貸：長期股權投資　　1690000　　　　　　少數股東權益（220萬元×20％）　440000　　　　　　合併價差　　70000　　（二）內部債權、債務抵銷處理　　即母公司與子公司、子公司相互之間的應收賬款與應付賬款，預付賬款和預收賬款、應付債券與債券投資等專案的抵銷。分析此類專案抵銷的重點在於，瞭解資產負債表專案（如應收賬款專案與應付賬款專案）是可以累計的，只需按照其期末數抵銷，無須考慮期初數。　　[例4]母公司對子公司的內部應收賬款情況為：2000年為100萬元（年初應收賬款為0），2001年為120萬元，2002年為110萬元，假定母公司每年均按照1％計提壞賬準備。　　具體抵銷處理如下：