關於完善我國現行企業所得稅制的構想

　提要：主義市場條件下，所得稅是實現經濟資源合理配置的重要手段，其調節作用直觀而有效。1994年實施的稅制改革，統一了內資所得稅，並對個人所得稅採取了分類課徵制度。近年來，隨著企業制度改革和經濟全球化的，地區間發展不平衡、社會貧富差距擴大的日益突出，再加上“入世”後需要面臨一系列挑戰，現行的所得稅制度已經無法適應經濟發展的要求，改革和完善我國現行所得稅制度，具有重要的經濟和社會意義。當前，關於統一內外資企業所得稅的意見已被廣泛接受。本文在遵循國際慣例與立足現實國情的基礎上，對企業所得稅的各稅制要素進行，並對新的所得稅制提出初步構想。　　一、納稅人的界定　　現行企業所得稅制規定，只要是獨立核算的經濟實體，在稅收方面均作為獨立的納稅主體，至於企業經營者是法人還是人，並不在考慮之內。這樣界定納稅人，勢必產生企業所得稅和個人所得稅兩個所得稅課稅主體交叉徵收所帶來的重複徵稅問題。　　我們認為，統一後的企業所得稅，應以《民法通則》等有關中民事法律主體的規定為依據，界定“法人”作為基本納稅單位，併兼用註冊登記標準和住所標準認定居民法人和非居民法人。對按我國法律成立和住所設在我國境內的法人，認定為居民法人，對其來源於我國境內外的全部所得課稅；否則為非居民法人，僅對其來源於我國境內的所得課稅。而對不具有法人資格的合夥企業和個人獨資企業視同“自然人”徵收個人所得稅。這種界定有以下優點：　　（一）保證了稅法與民法的統一　　《民法通則》中規定“法人”是指依照有關國家法律成立，有必要的財產和組織機構，獨立享有民事權力和承擔民事義務的社會組織。引用這種意義上的“法人”概念，將使稅法條文更加嚴謹。　　（二）符合國際慣例，代表了國際稅制發展趨向　　據統計，截至2000年底，世界上實施企業所得稅的國家和地區中有60%將“法人”界定為基本納稅單位。隨著我國所有制結構的調整，國有企業管理體制的改革、法人治理結構的形成，應實行法人所得稅，並以此約束所得稅對法人企業徵稅的內涵和範圍。同時，推行法人所得稅是區分直接抵免法與間接抵免法的前提，對無法人資格的分公司，規定由其法人總公司彙總繳納所得稅，宜採用直接抵免法；而對母子公司，雙方都是獨立的法人，對母公司從子公司分回的稅後所得，宜採用間接抵免法。這種做法不僅符合國際慣例，也解決了我國現行稅法中總公司與分公司、母公司與子公司納稅主體難以界定的問題。　　（三）使企業所得稅和個人所得稅的界限更加分明　　現行企業所得稅納稅人的界定受制於登記管理或報表的編制，而這些因素是可以人為改變的。統一後的企業所得稅以法人作為納稅人，以自然人作為個人所得稅的納稅人，這種劃分標準不僅可以涵蓋各種所得的徵收面，而且也有利於與個人所得稅的銜接和簡化稅制。　　還應強調，以法人與非法人為界限確定企業所得稅納稅主體，將列入企業所得稅課稅主體中的自然人（個人獨資、合夥企業），重新劃入個人所得稅徵稅範圍內課徵，可以消除由主體範圍交叉帶來的稅負不公矛盾。但是，鑑於我國民法規定的法人，除具有法人資格的全民所有制企業、集體所有制企業、中外合資經營企業、中外合作經營企業和外資企業以外，還包括機關、事業單位和社會團體等在內。因此，這樣確定名稱，難免又會帶來課稅主體擴大的新矛盾。我們認為，應將法人所得稅的課稅主體限定在以營利為目的的法人範圍以內。營利和非營利的劃分，應以生產經營的目的為依據，凡是經營目的不是為了任何個人的私人利益，則其經營收入免稅，否則應予以徵稅。這樣做，至少可以使稅制本身實現“現實優化”。　　二、稅率的選擇　　在企業所得稅的稅率設計方面，面臨著兩個基本問題：一是稅率水平的確定；二是稅率形式的選擇。稅率水平的確定，體現了徵稅的深度，表明了財政承受能力和企業負擔能力；稅率形式的選擇，體現了徵稅的目的，實質是對公平與效率原則的選擇。