摘要： “計提”與“發放”是兩個不同的環節。計提按權責發生制基礎確認,發放按收付實現制基礎確認。“計提”與“發放”在程式、時間和數額等方面均有可能導致差異存在。差異過大出現的非正常情況,有可能是企業轉嫁經營風險、遞延所得稅義務或者規避所得稅納稅義務。
關鍵詞： 職工薪酬;計提與發放;差異分析
“計提”與“發放”是會計核算中兩個常用術語。2009年2月4日《每日經濟新聞》刊登《國泰君安被曝天價薪酬2008年人均收入達100萬》一文引發各大媒體和讀者的強烈關注。次日,國泰君安在其公司網站上釋出“澄清說明”,稱報道中的員工人均100萬元的天價薪酬,計算方法有誤,嚴重混淆了“計提”和“發放”兩個不同概念,具有誤導性。筆者擬就“計提”與“發放”的關係進行分析,以期對相關事件作出正確判斷。
一、職工薪酬的範圍及國家的相關政策
職工薪酬,是指企業為了獲得職工提供的服務而給予職工的各種形式的報酬以及其他相關支出。職工薪酬主要包括:職工工資、獎金、津貼和補貼;職工福利費;醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險;住房公積金;工會經費和職工教育經費;非貨幣性福利;因解除與職工的勞動關係給予的補償(即辭退福利);其他與獲得職工提供的服務相關的支出,如企業年金基金、對職工進行激勵機制發生的支出等。薪酬屬於職工的勞動報酬,具體分配辦法包括工資制度、年薪制、股權激勵、技術獎勵或分成等,其中年薪制、股權激勵、技術獎勵或分成物件一般適用於經營者和核心技術人員。
國家作為社會管理者,依據“效率優先,兼顧公平”的原則,通過立法確定了社會的最低工資保障標準,並以稅收形式調節個人收入。同時,從國有資本出資人的角度出發,為調動經營者的積極性,並維護國有資本的權益,統一制定了企業的工資政策。其基本精神是:在工資總額增長幅度不超過本企業經濟效益增長幅度、職工實際平均工資增長幅度不超過本企業勞動生產率增長幅度的前提下,企業可以自主決定內部工資分配辦法,包括內部職工工資的分配依據、分配形式和分配標準。企業確定的工資財務政策與國家稅收徵管政策不一致時,企業應當作納稅調整。
二、職工薪酬“計提”與“發放”的聯絡和區別
“計提”和“發放”既是會計術語,又是經常發生的會計行為,但它們又是兩個不同的環節。
薪酬作為職工的勞動報酬,其支出應計入為之服務物件的成本或費用。由於會計核算的`確認和計量基礎是權責發生制,在權責發生制基礎下,對薪酬支出的確認原則是,凡應由本期承擔的職工薪酬支出,不論是否發放,都應確認為本期的費用,計入產品(勞務)的成本或當期損益。“計提”環節的主要作用是確認薪酬費用,由於薪酬費用要計入產品(勞務)成本或當期損益,計提的結果最終都會影響利潤表中的“營業成本”和“管理費用”專案。按照國家有關薪酬政策規定,企業應當按月根據職工提供的勞動報酬情況,計提確認薪酬費用。其中職工是指與企業訂立勞動合同的所有人員,含全職、兼職和臨時職工,也包括雖未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員,如董事會成員、監事會成員等。其薪酬支出金額既包括企業為職工在職期間和離職後提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利,也包括提供給職工配偶、子女或其他被贍養人的福利等。
按照《企業會計準則——職工薪酬》及其應用指南的規定,在職工為企業提供服務的會計期間,企業應根據職工提供服務的受益物件,將應確認的職工薪酬(包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利)計入相關資產成本或當期損益,同時確認為應付職工薪酬。計量應付職工薪酬時,國家規定了計提基礎和計提比例的,應當按照國家規定的標準計提。比如,應向社會保險經辦機構等繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險,應向住房公積金管理機構繳存的住房公積金,以及工會經費和職工教育經費等。沒有規定計提基礎和計提比例的,企業應當根據歷史經驗資料和實際情況,合理預計當期應付職工薪酬。當期實際發生金額大於預計金額的,應當補提應付職工薪酬;當期實際發生金額小於預計金額的,應當衝回多提的應付職工薪酬。對於在職工提供服務的會計期末以後一年以上到期的應付職工薪酬,企業應當選擇恰當的折現率,以應付職工薪酬折現後的金額計入相關資產成本或當期損益。對於辭退福利的確認應滿足規定的條件,即辭退工作一般應當在一年內實施完畢,但因付款程式等原因使部分款項推遲至一年後支付的,視為符合應付職工薪酬的確認條件,但應選擇恰當的折現率,以折現後的金額計量應付職工薪酬。